ÎNREGISTRAREA VIDEO ȘI TRANSCRIPTUL

Andrei Săvescu: Bună seara, stimaţi colegi! La o nouă ediţie 99 a Dezbaterilor JURIDICE.ro cu o temă foarte delicată, se pare foarte delicată, astfel încât înregistrăm astăzi practic o premieră la dezbateri, în afară de faptul că am întârziat 11 minute, ceea ce nu s-a întâmplat până acum niciodată, să avem o asemenea întârziere. Suntem într-o formaţie suficient de solidă, dar nu completă, domnul profesor Radu Bufan, care trebuia să fie moderator încă este pe drum şi probabil nu o să ajungă în timp util la dezbateri. Este pe drum din provincie spre Bucureşti. Şi domnul avocat Gheorghe Matei întârzie. Am început prezentarea cu absenţii, se cuvenea să încep cu prezenţii, mulţumesc pentru participare domnului preşedinte Liviu Ungur, preşedintele secţiei de contencios administrativ şi fiscal de la Curtea de apel Cluj, bună seara!

Liviu Ungur: Bună seara! Mulţumesc frumos pentru invitaţie!

Andrei Săvescu: Doamnei avocat Luisiana Dobrinescu, de la Dobrinescu Dobrev, binecunoscută dumneavoastră de la alte Dezbateri juridice şi conferinţe, şi de asemenea cunoscut dumneavoastră de la alte Dezbateri juridice, domnul avocat Radu Ionescu, Managing Partner IONESCU SAVA. Întrucât suntem în constrângeri şi este vorba despre bani, vă rog să acceptaţi 40 de secunde de moment promoţional pentru partenerii Platinum ai dezbaterilor. Se pare că această temă este mai dură poate chiar decât unele teme de drept penal, după cum s-a mai susţinut în cadrul dezbaterilor, iscă discuţii, de exemplu, o discuţie pe care am avut-o înainte să începem această dezbatere între speakeri a fost în legătură cu tema dezbaterii, despre ce vorbim, pentru că vorbim despre TVA al persoanelor, pentru persoanele fizice. Noi când am iniţiat dezbaterea ne-am gândit la o chestiune, dar din predezbaterile speakerilor a rezultat că TVA pentru persoanele fizice ridică probleme şi în ce priveşte avocaţii, de exemplu, şi în ce priveşte chestiuni legate de administrarea fondului forestier, însă noi o să rămânem la TVA pentru persoanele fizice în ce priveşte tranzacţiile imobiliare, asta era ideea iniţială şi o rog pentru început pentru deschiderea dezbaterii pe doamna avocat Luisiana Dobrinescu să facă o scurtă prezentare a temei. [restrict]

Luisiana Dobrinescu: Bună seara! Da, tema TVA la persoanele fizice este o temă mult mai largă din punct de vedere al practicii noastre şi comunitare de fapt, dacă stau să mă gândesc la Curtea Europeană de Justiţie. Este o temă largă, pentru că, în primul rând, implică o noţiune fundamentală în TVA, noţiunea de persoană impozabilă. De fapt, aici discutăm în majoritatea, aici este prima etapă, eşti persoană impozabilă sau nu şi de multe ori judecata este foarte delicată. Al doilea, eşti obligat la plata TVA din diverse considerente, că ai depăşit plafonul de scutire sau că activităţile tale sunt scutite de TVA sau nu. Mă gândesc pentru că, spre exemplu, există state membre care au avut procedură de infringement pentru că s-au gândit că activităţile avocaţilor sunt scutite de TVA şi au avut probleme, alţii că activităţile dentiştilor sunt scutite. La noi există practică sau speţe pe cabinete veterinare, pe medici veterinari, pentru că odată cu aderarea, au fost câteva mici bâlbe, poate e mult spus, poate neînţelegeri. Desigur, cea mai frecventă şi pe care o ştim cu toţii este TVA la tranzacţiile imobiliare, le spunem noi, adică la vânzările de terenuri şi clădiri. Aş putea spune că suntem în foileton, chiar comentam cu colegii mei, sper să nu îl întrecem pe „Tânăr şi neliniştit” cu TVA-ul ăsta la imobiliare, pentru că am început din 2009 de când Guvernul sau autorităţile fiscale au venit cu interpretarea că s-ar datora TVA la tranzacţiile imobiliare ceea ce până atunci fostul şef ANAF şi autorităţile în sine nu considerau acest lucru.

Andrei Săvescu: Nu pentru toate, doar pentru cele făcute cu titlu de business, probabil.

Luisiana Dobrinescu: Evident, aici, spre aici ne ducem şi această temă este delicată nu din punct de vedere al tehnicităţii TVA în principal, ci din perspectiva calităţii şi certitudinii legii, vorbim de ţara noastră ce s-a întâmplat. A fost atât de certă şi clară legea, încât cred că nu mă înşel, sper să nu mă înşel, este speţa care a generat cele mai mult întrebari preliminare la Curtea Europeană de Justiţie, avem 3 până acum, avem ”Tulică” cu modalitatea de calcul a TVA-ului peste un preţ, avem ”Salomie şi Oltean” cu dreptul de deducere şi cu certitudinea legii şi mai nou avem ”Dumitru Marcu”, întrebarea e ridicată recent de Curtea de apel Bucureşti. Deci, din această perspectivă, speţa este delicată şi cred că nu o să ne mai rezerve foarte multe surprize, sper să nu ne mai rezerve foarte multe surprize, dar este în dezbatere. Aş vorbi puţin despre speţa Salomie plecată de la Cluj şi aş vrea să menţionez Clujul şi menirea noastră ca avocaţi este să încurajăm, să ne dorim ca judecătorii de contencios administrativ fiscal să ridice cât mai multe întrebari, să nu aibă reticenţa de a se adresa Curţii Europene de Justiţie şi cel puţin senzaţia mea este că în ultimele 12 luni s-a îmbunătăţit această abordare a instanţelor foarte bine. Salomie vine de la Curtea de Apel Cluj, Marcu vine de la Bucureşti, sunt două instanţe, aş spune eu, în ceea ce priveşte întrebările preliminare care se duelează ca ales pe primul loc, Clujul şi Bucureştiul şi mai avem şi Constanţa şi un pic Craiova, dar acestea sunt. În Salomie s-a vorbit de dreptul de deducere. Întrebarea care se punea în Salomie este generată de acordarea sau nu a dreptului, de momentul la care se acordă dreptul de deducere într-o astfel de speţă, pentru că, pentru necunoscătorii, cei care nu sunt în speţă, care era situaţia? O persoană fizică este constatată în 2016 că îndeplineşte condiţiile de persoană impozabilă şi a depăşit plafonul, îl înregistra din oficiu, îi calcula TVA retroactiv pe toată perioada, întrebarea era dacă acest TVA retroactiv care i se cerea la plată trebuia din el să i se scadă şi TVA-ul ce ar fi putut fi dedus de-a lungul întregii perioade. Salomie spune că da, este o speţă, evident în conformitate cu spiritul neutralităţii TVA şi al jurisprudenţei europene, şi până la urmă era în conformitate şi cu Codul, cu normele de la Codul fiscal existente în perioadă, dar ne-a plăcut nouă să-l interpretăm altfel. Care au fost consecinţele lui Salomie şi mi-ar plăcea ca şi domnul judecător şi colegii mei să comenteze, doar am promis că fac o scurtă introducere. Instanţele din ţară abordează un pic diferit problema deducerilor din perspectivă procedurală acum. Ce facem? Dispunem expertize sau nu în dosare sau casăm şi să îşi refacă Fiscul inspecţia fiscală cu acordarea dreptului de deducere. Aici chiar mi-ar plăcea, eu voi veni cu inputul din experienţa noastră din dosarele noastre şi mi-ar plăcea să facem schimb de experienţă pe acest lucru.

Andrei Săvescu: Adică vreţi să spuneţi că soluţia dată de CJUE nu a clarificat chiar totul, adică instanţele au rămas cu o chestiune.

Luisiana Dobrinescu: A clarificat, dar hai să vedem cum o implementăm. Ok, acordăm drept de deducere că ne obligă Curtea Europeană de Justiţie, dar în ce moment acordăm, acord eu, instanţă, mă apuc să calculez ce n-a calculat inspecţia fiscală sau casez, desfiinţez.

Andrei Săvescu: Să aflăm chiar de la sursă.

Gheorghe Matei: Vreau să completez, pentru că, în primă fază, organele fiscale au acordat drept de deducere chiar din faza inspecţiei fiscale. Că avea sau nu avea documente justificative contribuabilul e altă discuţie, dar eu am avut un caz în care pe timpul inspecţiei fiscale mi s-a acordat drept de deducere înainte de cauza Salomie şi Oltean, după aceea nu ştiu de ce.

Luisiana Dobrinescu: A fost o practică neunitară, la Ilfov, de exemplu, s-a acordat.

Gheorghe Matei: Interpretarea că nu s-ar acorda drept de deducere şi atunci s-a ajuns să fie sesizată Curtea de Justiţie a Uniunii Europene şi s-a pronunţat în cauza ”Salomie şi Oltean”. Problema practică e alta. Dacă organele de inspecţie fiscală, când au stabilit TVA de plată, nu au acordat drept de deducere, atunci judecătorul este pus în situaţia să-l stabilească cât este cuantumul care poate fi dedus.

Andrei Săvescu: Haideţi să vedem care e jurisprudenţa.

Gheorghe Matei: Şi asta face o expertiză în timpul procesului sau pur şi simplu anulează decizia şi trimite înapoi. Aici apare o altă mare problemă de drept fiscal, Codul nostru de procedură fiscală ne spune că se poate face inspecţie pentru un impozit sau o taxă o singură dată şi doar în mod excepţional când sunt indicii, când sunt date pe care nu le-au cunoscut inspectorii care au făcut inspecţia sau când există indicii de evaziune, de fraudă fiscală, atunci se mai poate face încă o dată inspecţie pentru perioada controlată şi se pune întrebarea dacă după o astfel de anulare a deciziei de către instanţă, mai are Fiscul posibilitatea să recalculeze TVA de plată, de data asta acordând şi drept de deducere.

Andrei Săvescu: Domnule preşedinte, înţeleg că problema e complicată şi e complicată şi instanţa trebuie să o rezolve. Cum s-a orientat practica?

Liviu Ungur: Bună seara din nou! Bine v-am găsit! Da, e o problemă complexă, pentru că însăşi normele în materia TVA sunt norme extrem de complexe, atât tehnice, cât şi juridice. Vreau să structurez intervenţia pe mai multe direcţii, una cu privire la sesizări. Da, poate că a fost o reticenţă oarecum, o introspecţie mai profundă, să spunem aşa, a instanţelor şi în special a celor de contencios administrativ, dat fiind şi că problema este extrem de tehnică şi poate că e nevoie de o documentare suplimentară pentru formularea unor sesizări la Curtea Europeană de Justiţie. Vreau să vă fac cunoscute două sesizări recente ale Curţii noastre, una în complet de recurs din 21 ianuarie care deja a şi primit număr de înregistrare 101/16, C-101/16, este problema deductibilităţii TVA-ului în cazul operatorilor economici în activ, o chestiune extrem de viu disputată.

Luisiana Dobrinescu: Extrem de importantă şi felicităm Clujul, pentru că şi noi la Bucureşti am încercat nenumărate rânduri să, pentru că numai aşa poate fi răsturnat Art. 11 cu consecinţele sale.

Liviu Ungur: Am vrut să clarific, adică să interogăm Curtea, aşa cum în teorie se afirmă în cadrul acestei proceduri, să vedem punctul de vedere al Curţii. Ştiţi este mai, are forţă mai mare o hotărâre de interpretare cu caracter general erga omnes, chiar dacă priveşte în stricto sensu sistemul nostru juridic, dar sigur, prin extensie şi sistemul juridic, ordinea juridică europeană. A doua chestiune legată aproape de problema pe care o discutăm acum este o sesizare în complet de unic judecător în instanţă de fond, cu alte cuvinte, ca instanţă de fond, din 2 martie 2016 şi se referă strict la interpretarea, întrebarea sună aşa pe scurt „ Este compatibilă cu principiul respectării dreptului la apărare o practică administrativă de a emite o decizie în sarcina unui particular, fără a i se permite acestuia accesul la toate informaţiile şi documentele pe care autoritatea publică le-a avut în vedere cu ocazia emiterii deciziei cauzatoare de prejudicii, informaţii şi documente cuprinse în dosarul administrativ nepublic, întocmit de autoritatea publică?” În sinteză, este vorba de o critică pe care în astfel de dosare, o critică de nelegalitate în astfel de dosare se face în mod curent cu privire la nerespectarea dreptului la apărare, este vestitul art. 9 din Codul de procedură fiscală anterior, mă refer aici la ordonanţa 92/2003. A doua chestiune era legată oarecum, legată tangenţial de problema noastră şi se referă în esenţă tot la o critică de nelegalitate a acestor acte administrativ fiscale şi vizează în esenţă principiul certitudinii impunerii sau, în alte cuvinte, dacă legea a fost clară, previzibilă, predictibilă la epoca la care s-au efectuat controalele, inspecţiile şi ulterior pe parcursul litigiilor. Vreau să vă atrag atenţia că o verigă importantă în acest lanţ în raportul juridic de drept fiscal material de care discutăm au fost notarii publici, pentru că toate aceste contracte ulterioare au fost autentificate de notarul public şi într-o perioadă de timp se aplica acel impozit pe art. 77, indice 1, pentru cei care cunosc, însă direcţia generală de legislaţie şi proceduri fiscale printr-o adresă administrativă 635886 din 15 februare 2008 N.B. înregistrată la camera notarilor publici nr. 351 din 19 februarie 2008 – apăs un pic pe aceste date ca să vedeţi illo tempore unde ne plasăm – face cunoscut mediului notarial că aceste tipuri de tranzacţii sunt supuse TVA-ului. Deci, prin urmare, încă din 19 februarie 2008 ni se face cunoscut că, începând cu 1 ianuarie 2008, N.B. deci persoanele fizice care acţionau de o manieră independentă şi aşa mai departe, în astfel de situaţii sunt obligate să achite taxe pe valoare adăugată pentru aceste tipuri de înstrăinări. Deci, dincolo de faptul că în ”Salomie şi Oltean” s-a pus sigur şi această problemă, pentru că s-a răspuns astfel unei critici tot de nelegalitate vizavi de, să zic aşa, principiul certitudinii impunerii cu toate valenţele lui, sacrificat inclusiv lipsa de coerenţă şi de claritate a legii fiscale la epoca respectivă. În alte cuvinte, absenţa unei practici administrative previzibile de efectuare a unor inspecţii fiscale care să arate contribuabililor, potenţialilor contribuabili că sunt obligaţi să se înscrie ca persoane impozabile în materia TVA-ului. Această chestiune încă face obiectul unor critici de nelegalitate care se află pe rolul instanţelor, noi am răspuns, şi eu în anumite hotărâri, dar şi Înalta Curte. Pot cita o decizie relevantă, 3385 din 29 octombrie 2015, post Salomie şi Oltean, care răspunde, după părerea mea, de o manieră clară, fără echivoc acestei chestiuni în sensul în care legislaţia fiscală illo tempore era clară, era respectat atât principiul securităţii juridice, cât şi principiul protecţiei încrederii legitime. Practica administrativă din vremea aceea, deşi criticată, şi cum spune Curtea de Justiţie într-o nuanţă, să spunem aşa, regretabilă, totuşi nu a, să spunem aşa, nu a împins lucrurile până acolo încât să considerăm cel puţin de principiu că a fost dată această condiţie îndeplinită respectiv, suntem în faţa unei legislaţii fiscale coerente. Sigur, ar fi multe de discutat cu privire la aceasta, dar vreau să mă grăbesc ca să scurtez, să nu monopolizez discuţia, să atac şi problema deductibilităţii. O mare problemă, pentru că inspecţia fiscală s-a concentrat doar pentru taxa colectată. Inspecţia fiscală a tratat din această, cel puţin noi aşa am observat în actele fiscale, mesajul acesta a fost în fapt şi am avut şi noi personal dilemele noastre şi unele încă sunt. Ele pleacă nu numai de la felul în care a fost făcută inspecţia fiscală, ci chiar de la natura contenciosului administrativ. Până la urmă, contenciosul administraiv fiscal nu este altceva decât un contenctios administrativ special, este în fapt un contencios de legalitate. Ce se deduce judecătorului de contenciosul administrativ fiscal? Legalitatea  actului administrativ fiscal. Ce poate face judecătorul într-o astfel de situaţie? Are el obligaţia să verifice el exclusiv legalitatea actului administrativ fiscal sau poate face mai mult decât atât? Problema deductibilităţii intră în această zonă, în această intersecţie foarte delicată a regimului contenciosului administrativ şi fiscal. Deocamdată, ca să scurtez, practica judiciară se orientează spre recunoaşterea, implicit cu ajutorul instanţelor, deci pe cale judiciară, în alte cuvinte, printr-o expertiză fiscală dacă, repet, se poate determina sau se pot determina sigur şi se pot proba până la urmă actele de achiziţie in amonte în baza cărora se poate considera că se poate calcula un anumit TVA care poate fi dedus. Cu alte cuvinte, un TVA plătit de persoana impozabilă pentru tranzacțiile care au avut ca obiect operațiunile socotite impozabile ulterior. Acest lucru pare să se contureze, cel puțin în practica judiciară a Curții noastre și la Înalta Curte, există decizii în acest sens curente ale Înaltei Curți care – eu și în trecut am mers pe această idee, după care practica juridică a Înaltei Curți, până la ”Salomie și Oltean”, s-a reorientat, cel puțin câteva decizii de speță, în sensul în care TVA-ul deductibil nu putea fi recunoscut sau nu putea fi antamată această problemă decât dacă exista o cerere în acest sens formulată de către persoana impozabilă, pe de o parte. Pe de altă parte, această chestiune nu făcea obiectul unei proceduri administrative, depunerea unui decont, realizarea acelei inspecții fiscale de determinare a ei, emiterea unui act administrativ care, ulterior, o să facă obiectul unui contencios administrativ și fiscal în care judecătorul doar să decidă dacă administrația a procedat legal sau nu. Mă rezum aici și sunt foarte atent la comentariile dumneavoastră și la întrebările pe care urmează să le puneți. Mulțumesc!

Gheorghe Matei: Aș îndrăzni o primă problemă să aduc în discuție. Practic, în cazul în care o persoană fizică a făcut tranzacții pentru care ar fi trebuit să se înregistreze ca plătitor și să plătească TVA, dar nu a făcut acest demers și este ulterior controlată, prin acea decizie de impunere care este emisă cu sau fără recunoașterea dreptului de deducere, Fiscul nu îl transformă într-un plătitor de TVA, deci noi asta trebuie să avem în vedere, că dacă el a vândut primele 100 de case și a fost controlat, chiar dacă este obligat prin decizia de impunere să plătească TVA, el nu devine automat sau nu este din oficiu înregistrat ca plătitor de TVA și, din acest motiv, aș spune că nu sunt relevante procedurile pe care el le-a îndeplinit sau nu, în sensul de a i se recunoaște dreptul de deducere pentru că el în continuare nu este plătitor de TVA, chiar dacă a fost controlat și i s-a stabilit TVA, ci mai degrabă aș înțelege soluția pe care a dat-o Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauza Salomie și Oltean în sensul că lui, dacă i se stabilește TVA de plată, TVA pe care ar fi trebuit să îl colecteze, este firesc să i se recunoască și dreptul de deducere și să plătească TVA în aceleași condiții ca un plătitor de TVA care ar fi fost normal înregistrat și care, sigur, depunea decont și făcea toate celelalte demersuri și îndeplinea toate celelalte cerințe ale legii. Cam ăsta e sensul în Salomie și Oltean și de asta, cred eu, Curtea Europeană a stabilit că li se acordă și acestor persoane drept de deducere și aici venim și la altă discuție.

Andrei Săvescu: Din câte îmi dau seama și având în vedere că așa s-a orientat și practica judiciară, avem o înregistrare în scop de TVA in rem, nu in personam. Practic, efectele sunt ca la plătitorul de TVA, dar doar că sunt in rem și pentru că Fiscul nu are o procedură reglementată încă, urmare a deciziei CJUE, ca să regleze chestiunea asta, a rămas pe umerii instanțelor, practic, prin expertize să pună deductibilitățile, în măsura în care sunt dovedite cu documente.

Gheorghe Matei: Sunt mai multe categorii de spețe. Există o speță în care persoana fizică chiar de la început s-a înregistrat ca plătitor de TVA, a colectat, a dedus, nu mai e niciun fel de problemă în cazul ăsta. Există speța în care persoana fizică a făcut o serie întreagă de tranzacții pentru care ar fi trebuit să plătească TVA și apoi s-a înregistrat plătitor. Ulterior, vine inspecția fiscală și îi spune: ”da, dar nu ai calculat TVA pentru spețele din perioada de dinainte de a te înregistra” și se pune problema și pentru acea perioadă – aveam drept de deducere? Și mai e și situația în care el nu s-a înregistrat deloc și vine inspecția și îi stabilește TVA de plată. Doar în situația în care el s-a înregistrat, a făcut procedura de înregistrare, are un cod valabil, de abia de atunci devine plătitor de TVA pentru că, trebuie să înțelegeți, codurile astea sunt înregistrate într-un sistem în toată Uniunea Europeană și se verifică, ceea ce eu am colectat altul poate deduce, e un lanț al TVA-ului. El nu devine plătitor decât când îndeplinește cerințele să devină plătitor, face cerere, depune declarația și primește cod valabil de TVA, de la acea dată e plătitor, dar, chiar dacă nu ar fi deloc plătitor, și am un caz cu un cetățean care a avut niște terenuri, le-a parcelat și le-a vândut, nu a mai făcut alte tranzacții, nici nu mai face că e pensionar. În cazul lui, nu are de ce să se mai înregistreze ca plătitor de TVA că nu intenționează să mai facă niciun fel de operațiuni. În schimb, a venit Fiscul, i-a stabilit TVA de plată cu nesocotirea atât a soluției din ”Tulică – Plavoșin”, deși era pronunțată la data la care i-au calculat TVA de plată, cât și a dreptului de deducere care se acordă potrivit cauzei ”Salomie” care, e adevărat, nu era pronunțată decizia la data la care s-a încheiat actul de inspecție fiscală.

Andrei Săvescu: Astea sunt situații particulare, acum nu putem să.

Gheorghe Matei: Cam astea sunt cele 3 categorii de situații pe care le întâlnim în România.

Luisiana Dobrinescu: Asta pentru că, din nou, noi derogăm de la lege. Legea întotdeauna a spus că, atâta timp cât inspecția constată că o persoană îndeplinește condițiile de persoană impozabilă și a depășit plafonul de scutire – acum 220.000 de lei – îi va calcula suma pe care ar fi trebui să o colecteze și îl va înregistra din oficiu. Este adevărat că în practică noastră, cel puțin anterioară anului 2015, cam jumătate dintre persoanele fizice nu primeau și decizia de înregistrare din oficiu în scopuri de TVA, primeau doar decizia de impunere. Aceste decizii se emit de către compartimente diferite și compartimentul deinspecție fiscală nu dădea compartimentului de înregistrare în scop de TVA din oficiu. Asta nu înseamnă că acea persoană nu este în continuare persoană impozabilă pentru orice ar vinde, și mascota de aici de pe masă, ar trebui să colecteze TVA. Unde este distincția – este între formalism – și aici a confundat statul român, vorbesc așa generic de autoritățile fiscale, pentru că și Directiva și toată legislația asta spune că formalismul deducerii, și anume să bifez pe un decont suma de dedus, nu poate fi exercitat decât atunci când te înregimentezi cu un cod, asta nu înseamnă că dreptul de deducere în substanța lui nu poate să ducă retroactiv, ci ca să depui formularul îți trebuie cod, este ca și cum nu ai buletin, dar vrei să te duci să te căsătorești.

Andrei Săvescu: Și din cauza acestor probleme administrative, instanțele sunt nevoite să rezolve prin expertize.

Liviu Ungur: Practic, expertiza fiscală substituie în fapt absența sau înlocuiește inspecția fiscală corespunzătoare stabilirii acestor elemente, taxa colectată, deductibilitatea ei și, eventual, o sumă de plată, în funcție de situația respectivă. Aș vrea să, pentru Codul fiscal actual, vă atrag atenția asupra manierei în care vede legiuitorul în prezent, sigur, așa, ca o comparație, v-aș trimite la soluția dată de art. 310 alin. (6), lit. a), b) din Codul fiscal, mă refer aici la Legea 227/2015, și la ea e vorba de regimul special de scutire pentru întreprinderile mici la care trimit inclusiv normele metodologice de aplicare a art. 269 care spun: în situația în care persoana fizică nu se înregistrează în scopuri de TVA conform art. 316 alin. (1) lit. a) Cod fiscal, dar începe activitatea economică, se consideră că aplică regimul special de scutire pentru întreprinderile mici, conform art. 310 Cod fiscal, obligativitatea înregistrării în scopuri de TVA intervenind la termenul prevăzut la art. 310. Practic, această manieră de rezolvare a fost și în trecut, organul fiscal înregistra din oficiu într-o astfel de situație, plecând tot de la acest principiu, se depășea acel plafon, era tratată ca în regimul special de scutire al micro-întreprinderilor – persoana fizică, însă problema delicată a fost cu privire la scutire, astăzi avem text clar, de asta vreau să vă atrag atenția asupra acestui text, art. 310 alin. (6), care transpune, în opinia mea, foarte clar decizia ”Salomie și Oltean” în legislația noastră. Practic, în această situație, dacă persoana impozabilă, iau o situație clară din text, nu solicită sau solicită înregistrare cu întârziere, în cazul nostru nu solicită, organele fiscale competente procedează după cum urmează: a) stabilesc obligații fiscale privind taxa de plată; b) determină suma negativă a taxei – sigur, în prima situație, dacă taxa colectată este mai mare decât taxa deductibilă, iar, situația a doua, dacă taxa deductibilă este mai mare decât taxa colectată. Prin urmare, din punctul meu de vedere, cel puțin în noul Cod fiscal, problemele sunt mai simple, mai clare. Problemele rămân aduse în discuție în dosarele aflate pe rol și generate de legea veche. Repet, noi am avut ezitări și eu am avut ezitări față de unele decizii de speță ale Înaltei Curți care mergeau pe această idee, am primit și casări în acest sens pentru că nu pot stabili deducerea TVA-ului în litigiul pendinte, chiar cu ajutorul unei expertize fiscale, câtă vreme nu există procedura decontului, procedura formală prevăzută de legea fiscală. Noi am vrut să simplificăm un pic lucrurile și să clarificăm situația fiscală a contribuabilului generată tocmai de aceste împrejurări, clare sau mai puțin clare și am vrut, printr-o hotărâre judecătorească, toate conflictele care erau generate de acest raport juridic de drept material fiscal izvorât din acest control să fie pe deplin clarificate, inclusiv problema deducerii TVA-ului. A clarificat-o ”Salomie și Oltean”, aș atrage atenția asupra paragrafului 64 din hotărâre care spune: în astfel de condiții – după ce CJUE reține că pare că dreptul de deducere în amonte, condițiile privind dreptul de deducere în amonte ar fi îndeplinite, CJUE spune: amânarea aplicării dreptului de deducere a TVA-ului până la depunerea unui prim decont de taxă de către aceste persoane impozabile pentru simplul motiv că nu erau înregistrate în scopuri de TVA atunci când au efectuat operațiunile care fac obiectul TVA-ului, acesta din urmă trebuind în plus să achite taxa aferentă acestora, depășește ceea ce este necesar pentru asigurarea colectării în mod corect a taxei și pentru prevenirea evaziunii, scopuri pe care le are în vedere orice legislație fiscală și, în principiu, care sunt evaluate de CJUE. Prin urmare, în opinia mea, sunt câteva argumente importante care pot provoca instanțele – acum, sigur că nu sunt aici pe postul de a da sfaturi instanțelor de judecată, dar sunt argumente care pot fi recepționate într-o hotărâre judecătorească și pot conduce o instanță judecătorească să administreze proba cu expertiza fiscală, în măsura în care contribuabilul, în ”Salomie și Oltean” soluția este foarte interesantă, nu știu dacă știți soluția din ”Salomie și Oltean”, pentru Salomie s-a dispus casarea și trimiterea cauzei spre rejudecare în vederea stabilirii deducerii TVA-ului concret, iar pentru Oltean s-a respins cererea, având în vedere că el nu a depus sau fie nu a făcut probe că ar fi făcut achiziții în amonte, prin urmare deducerea TVA-ului poate fi și o problemă teoretică, și o problemă practică, adică dreptul trebuie să fie exercitat totuși în limitele prevăzute de lege, prin urmare trebuie probat că s-au făcut achiziții, persoana respectivă care se prevalează de dreptul de deducere a făcut achiziții, a plătit TVA pentru achizițiile respective și apoi poate să ceară deducerea valorii acelui TVA.

Luisiana Dobrinescu: Aș vrea să preiau un pic citatul dumneavoastră de principiul proporționalității, tot din ”Salomie”, nu știu paragraful, mi l-am notat separat, CJUE spune așa: revine instanței naționale misiunea de a verifica dacă cuantumul sancțiunii nu depășește ceea ce este necesar pentru depășirea obiectivelor care constau în asigurarea colectării în mod corect a TVA. Tot instanța națională trebuie să se pronunțe dacă majorările de întârziere nu sunt prea excesive în raport cu gravitatea încălcării și luând în considerare împrejurările speței. Ajungem deci în alt episod foarte interesant.

Liviu Ungur: Este și, repet, nu vreau să monopolizez discuția, dar pare că mă provocați intens. Noi ne-am pus problema cum se poate transpune acest principiu al proporționalității privind accesoriile, că la această chestiune se referă Curtea de Justiție. În hotărârea Curții de Apel Cluj dată în ”Salomie” nu se antamează, nu se atacă această problemă, dar în hotărârile ulterioare, eu vă pot cita o hotărâre de a mea, dar este într-o cauză de fond și este susceptibilă de recurs, este dată în 18 februarie 2016, sentința civilă 48, în care, pe o practică care începe să se contureze la secția noastră, mergem pe o analiză mai aprofundată a ceea ce vrea să spună Curtea. Curtea se referă, în esență, la paragrafele 51-52 atacă această problemă – majorări dacă au caracter de sancțiuni fiscale. Atenție, majorările le putem privi lato sensu, ca accesorii. În spețele noastre, majorările lato sensu erau compuse din două elemente, majorări de întârziere propriu zise care ulterior au fost transformate în dobânzi și penalități de întârziere, însă aceste două elemente sunt distincte, și ca scop, și ca funcție în raportul juridic de drept fiscal și inclusiv în raportul juridic de drept fiscal contencios. De ce? Pentru că dobânda, potrivit actualului Cod de procedură fiscală, are altă funcție, de reparare propriu-zisă a unui prejudiciu, prin urmare, din punctul nostru de vedere, ea nu – va fi sau nu confirmat de Înalta Curte, o să vedem – este o sancțiune fiscală, dobânda este destinată să repare un prejudiciu, iar penalitatea de întârziere pune problema calificării ei ca sancțiune fiscală, cel puțin personal așa am tranșat această chestiune. O speță similară este în sentința 20 din 25 ianuarie 2016, tot în complet de unic judecător, tot de la Curtea noastră, ambele susceptibile de recurs, nu am verificat dacă au fost atacate cu recurs, dar în mod cert se pune problema și de o parte, și de alta a atacării cu recurs pentru că – aici s-a mai pus în discuție dacă critica aceasta cu privire la proporționalitate a fost făcută în faza contestației administrative și aici intervine o altă analiză, nu știu dacă să o deschidem acum sau nu pentru că e tot o chestiune delicată și specifică oarecum contenciosului administrativ-fiscal. În fine, noi am considerat că, raportat la hotărârea ”Salomie și Oltean” și la complexul de critici de nelegalitate care au fost făcute, aspectul proporționalității majorărilor, accesoriilor trebuie antamat din perspectiva asta. Concluzia: pentru dobândă am eliminat caracterul de sancțiune fiscală; penalitatea – proporționalitatea ei ne-a dat de furcă, dar soluția, din punct de vedere practic, este simplă. Noi am făcut un calcul și penalitatea era, în cvasi-totalitatea cauzelor, de 15% din valoarea debitului, proporțional am spus, într-o altă hotărâre care îmi scapă, CJUE spune că o sancțiune de 60% – e o cauză care implică Polonia, dar îmi scapă termenii de identificare a ei – este disproporționată. Prin urmare, noi am considerat că 15% nu este o sancțiune disproporționată și, prin urmare, am validat punctul de vedere al administrației fiscale, dar din perspectiva aceasta. Administrația fiscală nu s-a apărat pe aceste coordonate, dar, având în vedere că hotărârea ”Salomie și Oltean” crește modul de interpretare ale unor dispoziții legale care erau incidente în cazurile pendinte, mai ales că vorbim de procese care se desfășurau în faza de judecată în fond, nu eram în recurs să spunem că sunt numai chestiuni pure de drept, aici puteau fi antamate și alte aspecte, inclusiv zona delicată în contencios administrativ de netemeinicie a actului administrativ. Cel puțin asta este o concluzie care pare să se contureze în practica judiciară a noastră. În ce măsură ea se va consolida sau nu, vom vedea ce va spune Înalta Curte. Din ce am văzut până acum, din felul în care Înalta Curte a receptat decizia ”Salomie și Oltean”, nu s-a pus la nivelul Înaltei Curți, cel puțin până acum, vorbesc de hotărârile care au fost pronunțate în toamna anului trecut și la care am avut acces, nu s-a pus încă problema unei astfel de distincții pe care noi am încercat să o facem în analiza acestei cerințe a Curții de Justiție.

Luisiana Dobrinescu: Da, vă confirm că nu s-a făcut distincția între penalități și dobânzi, cu siguranță știți despre decizia 2960 a ICCJ, sentința din 30 septembrie 2015, cauza Cherciu în care Înalta Curte anulează atât majorările și penalitățile stabilite, pentru o speță de TVA la imobiliare, considerându-le împreună ca – spune așa Înalta Curte: culpa proprie a organului fiscal constând în practica greșită de neimpunere a persoanelor fizice, respectiv crearea cu întârziere a cadrului legal, trebuie asumate de stat, în acest context încălcarea legislației primare în materie de TVA apare ca o încălcare scuzabilă care face să nu fie necesară sancțiunea aplicabilă de organul fiscal. În consecință, Înalta Curte va dispune anularea parțială a actelor administrativ-fiscale în privința majorărilor de întârziere și a penalităților stabilite.

Gheorghe Matei: Deci iată că nici în acea speță nu s-au anulat dobânzile         și eu cred că soluția pe care o prezenta domnul președinte este una corectă, dacă vă gândiți că în reglementarea mai veche pentru plata cu întârziere a impozitelor se aplicau majorări și se susținea că ele au o dublă natură, pe de o parte repară prejudiciul suferit de stat pentru încasarea cu întârziere și, pe de altă parte, au și un rol sancționator. După aceea reglementare a făcut distincția și chiar explică Codul de procedură fiscală ce rol au penalitățile și ce rol au dobânzile și, mai nou, ce rol au penalitățile de nedeclarare. De asta cred că e judicioară soluția ca dobânzile să rămână așa cum au fost stabilite, reprezentând o reparație pentru încasarea cu întârziere a taxei, dar, în privința penalităților, fie de nedeclarare pe noua reglementare, fie numai a penalităților de întârziere din vechea reglementare, acolo trebuie aplicată regula din cauza asta.

Liviu Ungur: Vedeți, problema este – sunt proporționale sau nu? Trebuie făcut, după părerea mea, un calcul.

Gheorghe Matei: Trebuie făcut un calcul și cred că trebuie apreciat caz cu caz, într-un fel îl tratezi pe un pensionar care nu avea de unde să știe că el ar putea să fie plătitor de TVA și în alt fel tratezi un consultant fiscal care se presupune că avea cunoștințele necesare care ar fi trebuit să îl determine să se înregistreze plătitor.

Luisiana Dobrinescu: Înalta Curte a trecut de proporționalitate, a făcut chiar mai mult în această cauză, spunându-ne că atât dobânzile, cât și penalitățile presupun ideea de culpă, iar în contextul legislației.

Gheorghe Matei: Penalitățile și majorările.

Luisiana Dobrinescu: Majorările au două componente, Înalta Curte nu a făcut distincția.

Liviu Ungur: Pentru coerență, aș cita un argument, felul în care am gândit chiar din sentința pe care am citat-o adineauri: în ceea ce privește penalitățile de întârziere, cota lor reprezintă 15% din suma datorată cu titlu de TVA. Fără a minimaliza sau exclude atitudinea organelor fiscale care nu au tratat ca impozabile aceste activități numai după anul 2010, instanța apreciază că acest procent este proporțional cu gravitatea încălcării normelor fiscale realizată de reclamant și cu culpa acestuia și, în final, asigură realizarea scopului lor mai sus indicat. E un argument care poate fi discutat, dar așa am considerat că ar trebui corect tratată și receptată, din punctul meu de vedere, hotărârea ”Salomie și Oltean”, considerentele la care am făcut trimitere, cu privire la problema proporționalității în materia accesoriilor.

Radu Ionescu: O discuție foarte interesantă, dar cred că am pus un pic carul înaintea boilor. Haideți să mergem un pic și să vedem când încep persoanele fizice să intre în zona asta a TVA-ului, respectiv ce înseamnă noțiunea de persoană impozabilă, ce înseamnă noțiunea de activitate aflată în sfera taxei, ce înseamnă depășirea plafonului și cred că o problemă cu care ne confruntăm cu toții și din care pornesc toate aceste de care am vorbit până acum este tocmai neclaritatea pe care a avut-o această noțiune de persoană impozabilă, respectiv de activitate aflată în sfera taxei, neclaritate atât la nivelul organelor fiscale, cât și în mediul de afaceri și, îndrăznesc să cred, în mediul consultanților care s-au învârtit pe lângă aceste tranzacții, incluzând aici atât avocați, cât și notari și consultanți fiscali. Consider că, în momentul de față, atât legislația, cât și jurisprudența – și a Curții, și cea internă – ne oferă suficiente elemente astfel încât să sperăm că, pe viitor, nu ne vom mai întâlni cu astfel de chestiuni, cel puțin în ceea ce privește tranzacțiile cu imobile. Sigur că sunt anumite chestiuni și aici de discutat, sunt inspectori fiscali care sunt refractari la ideea că tranzacțiile cu bunuri imobile dobândite ca urmare a unor măsuri reparatorii sunt operațiuni care nu sunt incluse în sfera de aplicare a taxei. De ce spun asta? Pentru că e o definiție acolo care spune că nu se consideră că o persoană fizică desfășoară activitități impozabile în momentul în care înstrăinează bunuri utilizate în scop personal, iar noțiunea de bunuri utilizate în scop personal, e adevărat, norma românească derogă un pic de la spiritul și textul directivei, include în noțiunea de bunuri utilizate în scop personal și bunurile de orice fel dobândite sau moștenite ca urmare a măsurilor reparatorii. Prin urmare, în cazul acestor bunuri nu există condiția ca ele să fi fost efectiv utilizate în scop personal, legea incluzându-le prin efectul său în această noțiune de bunuri, deci prin modul lor de dobândire ele intră în accepțiunea noțiunii de bunuri utilizate în scop personal și ne confruntăm în momentul de față la birou cu o astfel de speță în care inspectorii fiscali consideră că, atâta vreme cât bunurile respective, chiar dacă au fost dobândite ca urmare a unor măsuri reparatorii, nu au fost utilizate în scop personal și, prin urmare, nu se încadrează în această excepție. E de văzut cum vor hotărâ instanțele de judecată, din păcate nu vom ajunge la Cluj sau din fericire, dar e o chestiune care rămâne de dezbătut. Dincolo de asta – și o să mă opresc aici cu tema pentru că e o temă care mă interesează pe mine și nu aș vrea să o dezvolt – dar, în afară de imobiliare, sunt și alte zone încă neatinse de această infecție a TVA-ului, dar care, în viitor vor ajunge să fie atinse și vă recomand să priviți cu atenție la sfera administrării domeniilor forestiere pentru că acolo se vor pune niște probleme care nu țin numai de încadrarea în noțiunea de persoană impozabilă sau în noțiunea de activitate din sfera TVA, dar și întrebările pe care, din fericire, Luisiana le-a antamat deja la Curtea Europeană, întrebarea preliminară referitoare la situația în care o persoană nu a solicitat înregistrarea în scopuri de TVA, iar tranzacția pe care a realizat-o și care intră în sfera taxei era supusă măsurilor de simplificare. Ce facem în acest caz? Aplicăm TVA pentru că nu erau îndeplinite măsurile formale sau respectăm principiul pe care l-am văzut și în ”Salomie” și îl aplicăm mutatis mutandis și vedem și acolo că ar trebui să se aplice măsurile de simplificare.

Gheorghe Matei: Cred că aici trebuie făcută o distincție pentru că nu avem cum să aplicăm măsurile de simplificare cât timp nu suntem înregistrați în scop de TVA. Practic, nu se pot aplica.

Luisiana Dobrinescu: Nici dreptul de deducere nu se putea bifa pe formular.

Gheorghe Matei: Nici nu se punea problema exercitării dreptului de deducere cât timp nu erai plătitor de TVA. În schimb, în situația în care ajungem ca Fiscul să facă o inspecție, să stabilească un TVA de plată, eu zic că el atunci ar trebui să vină, cum a spus și CJUE în cazul ”Salomie și Oltean”, și să calculeze TVA-ul în aceleași condiții în care l-ar fi calculat o persoană care era înregistrată și să îi dea și drept de deducere, să îi dea și drept la măsurile de simplificare. Cred că asta va fi soluția.

Luisiana Dobrinescu: Totul se mișcă în jurul acestui caracter retroactiv, deși legea spune că înregistrarea are efect de la momentul în care ți se comunică, totuși efectele ei sunt retroactive.

Gheorghe Matei: Înregistrarea are efecte de la momentul când primesc cod valabil de TVA și sunt introdus în sistem pentru a aplica toate procedurile pe care plătitorii le aplică, dar, pe de altă parte, când Fiscul vine și mă controlează pentru o perioadă anterioară și constată că eu ar fi trebuit să mă comport ca un plătitor, dacă nu îmi mai dă și drepturile pe care le are plătitorul și îmi dă numai obligațiile, pe de o parte ar fi o discriminare, pe de altă parte nu se mai respectă libera concurență, se influențează sub aspect concurențial piața, nu se mai respectă nici principiul proporționalității și nimic altceva. De asta spun că, atunci când calculează Fiscul din urmă TVA, nu poate să aibă în vedere numai obligația de a colecta, trebuie să aibă în vedere și celelalte drepturi și să îmi calculeze taxa de plată ca în cazul oricărui alt plătitor de TVA, chiar dacă nu aveam cod. Și asta o face Fiscul prin actul de control. El, când face raport de inspecție fiscală și raport de impunere, stabilește obligații suplimentare. El, când stabilește obligații suplimentare, este obligat de Codul de procedură fiscală să stabilească situație fiscală reală, să stabilească totul complet și atunci ăla e actul prin care îmi exercit dreptul de deducere sau aplic simplificarea. După aceea, când sunt înregistrat, merg ca toată lumea cu decont, cu ce prevede procedura pentru persoanele înregistrate în scop de TVA. În sensul ăsta zic eu că trebuie înțeles că își produce efecte înregistrarea doar pentru viitor, dar pentru o perioadă anterioară nu poți să nu îmi acorzi și drepturi, să îmi dai numai obligații.

Luisiana Dobrinescu: Asta sperăm să fie și interpretarea Curții Europene.

Gheorghe Matei: Asta zic eu acum că sunt avocat, nu știu ce zic foștii mei colegi.

Luisiana Dobrinescu: E clar că ei zic invers.

Gheorghe Matei: Nu ar trebui să zică invers că, până la urmă, interesul este comun, și al contribuabilului și al Fiscului să stabilească taxa.

Luisiana Dobrinescu: Au zis în mod consecvent invers pentru că eu cred că este al șaselea dosar în care am încercat să ridicăm această întrebare preliminară cu taxarea inversă și, în urma opiniei Ministerului și a susținerilor juriștilor ANAF, s-a ajuns la concluzia că este unica suficientă această înregistrare în scopuri de TVA, ca și la dreptul de deducere, că tot așa, ne cramponam, nu există drept de deducere până nu te înregistrezi. Iată că ”Salomie” spune mai mult.

Gheorghe Matei: Eu zic că nu au înțeles ei bine, poate nu am explicat noi complet și clar.

Liviu Ungur: Nu aș vrea să interferez cu sesizarea, înțeleg că s-a făcut o sesizare la CJUE și va rezolva Curtea plenar această chestiune, dar vorbim aici de principiul neutralității, în materie de TVA. Deci, dacă recunoaștem calitatea de persoană impozabilă, și o spun la nivel teoretic de principiu, atunci trebuie să o recunoaștem cu toate consecințele care converg sau se trag din această calificare, din această recunoaștere. Cred că acesta e și raționamentul pentru care CJUE, nu numai în ”Salomie și Oltean”, dar și în alte situații aproximativ identice, recunoaște deductibilitatea costurilor sumelor suportate de agentul economic în tranzacțiile din amonte, nota bene – amonte în situația dată reprezentând chestiunea retroactivă pusă în discuție. Prin urmare, există și un trecut în această chestiune, nu numai un prezent și un viitor. Recunosc sau stabilesc calitatea de plătitor, dar numai cu efecte ex nunc, nu și cu efect ex tunc, în ceea ce privește deductibilitatea TVA-ului. Și eu am fost la început, chiar când s-a pus în discuție pentru prima dată această chestiune, un pic șocat, dar după m-am gândit foarte serios la această problemă și vă mărturisesc că eu înainte de CJUE am spus în alte hotărâri că e nevoie să fie recunoscut dreptul de deducere în felul în care îl înțelegem astăzi, dar au fost ezitări și ”Salomie și Oltean” este rodul acestor frământări, acestor clarificări care erau necesare pentru noi, judecătorii, pentru contribuabili, pentru societate în general și pentru organul fiscal în principal.

Gheorghe Matei: Mai ales pentru organul fiscal. Am impresia că au ieșit în public doi miniștri ai Finanțelor, doi președinți ai ANAF, spunând că analizează modul în care să completeze legislația în materie de TVA ca să fie aplicată și în cazul persoanelor fizice care fac tranzacții imobiliare. Eu ce vreau să aveți în vedere – o scurtă istorie a reglementării ca să înțelegem de ce am ajuns aici. Practic, până în 2005, când a fost introdus în Codul fiscal art. 77¹ prin care s-a reglementat taxa pentru tranzacțiile cu imobile proprietate personală, nici nu existau, erau singulare tranzacțiile făcute de persoanele fizice cu mai multe imobile, dar nici nu erau văzute de aparatul fiscal. După ce notarii au început să comunice lunar Fiscului situațiile tranzacțiilor încheiate, s-a văzut că apare acest fenomen, că tot mai multe persoane fizice înstrăinează tot mai multe imobile și asta devine, de fapt, o activitate economică și nu o tranzacție cu bunuri personale și care intră în sfera TVA. Ideea este că nevoia de clarificare au avut-o nu numai contribuabilii, nu numai instanțele care au sesizat CJUE, ci și pentru Fisc e benefică clarificarea asta, era o nevoie de clarificare.

Radu Ionescu: Și trebuie să recunoaștem că un prim efect pozitiv este că vedem cauza ”Salomia și Oltean” citată în rapoarte de inspecție fiscală și aplicată corect în rapoarte de inspecție fiscală, ceea ce e un lucru îmbucurător. Mie mi se pare că această cauză e unul din exemplele fericite de aplicare în practica națională a unei decizii CJUE.

Liviu Ungur: Ea a plecat de la noi pentru că, așa cum s-a spus aici, a fost la bază un fenomen economic – la început, tranzacții cu bunuri aparent personale, după care s-au complicat lucrurile. CJUE, în paragraful 47, chiar ne spune: în speță pare să fie vorba de profesioniști în domeniul imobiliar, nota bene – ce exprimare interesantă. Eu chiar am preluat această expresie ca să justific de ce în astfel de situații avem de a face, în primul rând, cu o activitate economică și cu o persoană impozabilă, ca să răspund într-un fel întrebării de adineauri sau unei alegații care s-a făcut vizavi de stabilirea clară, în fiecare litigiu în parte, după părerea mea, se pune această problemă – este persoană impozabilă și a desfășurat o activitate economică – sau este o persoană fizică care a desfășurat activitate economică, a rezultat depășirea plafonului și sigur ajungem la caracteristica de persoană impozabilă. Orașul s-a dezvoltat începând cu anul 2005 în mod spectaculos în zona real estate, de construcții, de achiziții, a fost o piață foarte dinamică, mai ales până la debutul crizei în zona aceasta și aceasta a făcut ca nivelul tranzacțiilor să fie destul de important. Avem dosar în care sunt sute de tranzacții, sute de apartamente vândute de o persoană fizică sau de o asociere de persoane fizice în speță. E o chestiune interesantă și pentru noi, eu m-am întrebat de unde e aceasta – din fenomenul economic, practic. Viața a generat această problemă și fericit este că s-a rezolvat până la urmă, cred eu, pentru că s-au clarificat în bună măsură toate aceste aspecte. Sigur, mai sunt de clarificat, critici de nelegalitate se mai duc cu privire la dreptul la apărare, e o problemă foarte delicată și sensibilă – în ce manieră dreptul la apărare, în procedura administrativ-fiscală, cum se concretizează el efectiv, ce repere factuale, obiective și legale are judecătorul pentru a decela, de pildă, dacă dreptul la apărare al contribuabilului, așa cum este imaginat de legea procesual fiscală, a fost corect recunoscut și alte chestiuni. Sper că CJUE va avea înțelepciunea necesară să tranșeze și această chestiuni pentru progresul sistemului nostru judiciar şi, în general, pentru previzibilitatea raporturilor juridice viitoare.

Andrei Săvescu: Discuţiile au fost foarte interesante şi moderatorul ar trebui să fie moderator, să nu exprime o părere, aşa încât o să vă pun în discuţie o chestiune fără să-mi exprim părerea asupra ei. În legătură cu punctul 47 din ,,Salomie şi Oltean”, cum sublinia domnul preşedinte, că a apreciat Curtea că în speţă pare să fie vorba despre profesionişti în domeniul imobiliar, dar chiar dacă a fost vorba despre profesionişti în domeniul imobiliar, CJUE în marea ei înţelepciune, obişnuită de altfel, menţionează la art. 53, de asemenea referit în această dezbatere, în legătură cu care voiam să vă întreb de mai multă vreme, pentru că pare că instanţele româneşti, inclusiv Clujul care pare îngăduitoare, în realitatea este foarte aspră, după părerea mea personală pe care o pun în discuţie în calitate de moderator, pentru că la punctul 53 se vorbeşte despre proceduri de stat care au putut să creeze în percepţia unui operator economic prudent şi avizat – nu este vorba de persoane fizice – chiar pentru unul avizat, o încredere rezonabilă în neaplicarea acestei taxe unei astfel de operaţiuni. Or, cum sublinia domnul avocat Gheorghe Matei, – vă salut că aţi ajuns! –  ziceam că atunci când doi miniştri ies și spun că ,,ne gândim să începem să taxăm aceste operaţiuni”, orice operator prudent şi avizat va înţelege că se vor taxa, prin urmare nici nu se pune problema să se aplice vreo majorare. După părerea mea, acesta este interpretarea pe care a vrut să o dea CJUE. CJUE la art. 53 într-adevăr spune: ”aspecte a căror verificare este competenţa instanţei de trimitere. Din moment ce instanţele au apreciat că trebuie aplicate penalităţi şi să vedem dacă sunt proporţionale sau nu, înseamnă că instanţele deja au trecut peste teza 2 din 53 şi au apreciat că, în percepţia unui operator economic prudent şi avizat, trebuia să, fie că se plăteşte, păi cum, dacă miniştrii spun că analizăm, să se plătească în viitor.

Radu Ionescu: Dacă îmi dai voie să răspund, aceeaşi decizie, dar am vrut să comentez mai devreme când domnul preşedinte a spus că această cauza a rezolvat în mod nefericit. Cred că domnul Salomie nu ar fi neapărat de acord cu părerea sa pentru că la paragraful 45 spune ”hotărârea în această privinţă este necesar să verifice dacă actele unei autorităţi administrative au dat naştere în percepţia unui operator economic prudent şi avizat unei încrederi rezonabile” – că nu se taxează aceste operaţiuni – iar următorul paragraf spune: ”astfel cum a fost descris în decizia de trimitere, practica admninistrativă a autorităţilor fiscale naţionale nu pare însă de natură să îndeplinească aceste condiţii”. Deci Curtea nu a considerat că modul în care a fost comunicat aplicarea acestor prevederi legislative de către mediul fiscal, de către autorităţile naţionale, ar fi de natură să creeze în percepţia unui antreprenor, unui operator economic prudent şi avizat, o astfel de percepţie.

Andrei Săvescu: Asta este opinia a CJUE, dar la 53 lasă instanța de trimitere să aprecieze.

Gheorghe Matei: Aveţi în vedere faptul că, până în 2008, dacă o persoană fizică se prezenta la administraţia fiscală şi cerea să fie înregistrată în scop de TVA şi intenţionează să construiască un bloc şi să vândă apartamente, i se răspundea că nu există o procedură înregistrată şi asta cred că era un exemplu de situaţie care l-ar fi convins pe un operator prudent că în mod rezonabil nu este supusă TVA tranzacţia lui. Chiar ştiu un caz la Sibiu în care un om s-a dus şi a spus că: domnule, fac cinci apartamente pe care vreau să le vând, trebuie să plătesc TVA? – Domnule, nu avem procedura să te înregistrăm, du-te acasă.

Luisiana Dobrinescu: Ca să fac distincţia între cele două, cum a văzut Curtea Europeană legislaţia, raportând-o de fapt şi la legislaţia europeană şi, pe de altă parte, practica autorităţilor fiscale române, am avut o experienţă extraordinară fiind acolo la Luxemburg în echipa de pledanți, deci vreau să spun că judecătorii – a durat cam o oră şi jumătate toată această dezbatere şi, dacă la început au fost adresate întrebări normale, tipic judecătorească, la un moment dat, când am menţionat că această decizie nu trebuie să fie o decizie de speţă pentru că Salomie nu este un ciudat în România, ci este un fenomen şi atunci Curtea Europeană trebuie să înţeleagă cât este de important pentru toţi, nu pentru cineva care are trei sute şi altceva ar fi pentru unul care are o sută sau zece imobile, şi vreau să vă spun că unul dintre judecători, cel portughez, nu mai ţin minte, deci efectiv se aplică aşa peste masă şi întreba agentul guvernamental: ”adică voi nu aţi solicitat TVA? Adică atâta timp?” Avea impresia că suntem ţară chiar bananieră, se distra într-un fel judecătorul ăla, deci nu îi venea să creadă şi a zis că ”da, şi ţara mea a aderat ulterior şi nu s-a putut să facă aşa ceva, adică cum” motiv pentru care, cu toată decența judecătorilor, până la urmă noi am rămas cu satisfacţia că măcar a tras o palmă bună asupra practicii regretabile a autorităţilor. Deci vă spun, judecătorilor nu le venea să creadă că există o ţară care cu o legislaţie compatibilă cu Directiva Europeană, de aceea cred că domnul Salomie nu a fost prea fericit că până la urmă asta a fost concluzia, dar în care chiar administraţia să nu spună.

Gheorghe Matei: Fără să încerc neapărat să apăr administraţia, trebuie să aveţi în vedere că, de fapt, de când s-a introdus taxa în România, din 1992 se puteau taxa aceste tranzacţii, ele nu au existat că fenomen, asta a făcut ca ele să nu fie în discuţie, ca să nu fie problema asta. Nu neapărat că am înţeles noi prost directiva sau nu am transpus-o bine, nu, dar pur şi simplu fenomenul a apărut la un moment dat când cineva în piaţă a avut impresia că a găsit o breşă din punct de vedere al optimizării fiscale, aşa este ideal, vând că persoană fizică şi nu mai datorez TVA şi după aceea mai mulţi au aderat la interpretarea asta şi a apărut un fenomen de masă, de asta a apărut mai târziu TVA-ul. Gândiţi-vă că, din 1992 de când e TVA în România, nu stătea fără să aplice TVA Fiscul până în 2008.

Radu Ionescu: Ce este important de precizat este că această hotărâre critică deopotrivă comportamentul autorităţilor fiscale, dar şi comportamentul justițiabilului. Practic, ce apreciază Curtea este că nici domnul Salomie nu s-a comportat ca un operator economic avizat.

Luisiana Dobrinescu: În raport cu legislația, dar nu cu practica.

Radu Ionescu: Ceea ce înseamnă că această practică nu exclude posibilitatea ca la Dolj sau la Timiş sau Constanţa un operator economic mai diligent să fi făcut o adresă către administraţia financiară şi să întrebe: ”ce fac eu aici?”

Gheorghe Matei: Sunt tentat să vă contrazic şi am să vă zic de ce, am avut la un moment dat o discuţie cu un client din Cluj care era un tip foarte tipicar şi care a întrebat că – uite, înainte să existe, nici măcar ”Tulică Pavloșin” nu există, cu atât mai puţin ”Salomie şi Oltean”, omul a făcut nişte case, le-a vândut ca persoană fizică, dar şi-a păstrat cu mare rigurozitate fiecare bon, fiecare chitanţă, fiecare minune, a intrat în dialog cu Fiscul, a făcut o petiţie, i s-a recunoscut modul de deducere şi a atunci el a acceptat să plătească TVA şi nu a mai contestat decizia de impunere. Deci iată că au fost şi astfel de oameni care au fost mai prudenţi, şi omul a zis că, dacă despre asta este vorba, îmi convine să plătesc pentru că este mai bine pentru mine decât să mă judec nu ştiu câţi ani de aici încolo.

Liviu Ungur: Prin operator prudent şi avizat, Curtea spune despre profesionişti în domeniul imobiliar, atenţie mare, aici nu vorbim – sigur putem vorbi despre o persoană care construiește o casă, două şi apoi le vinde, vorbim de sute de tranzacţii, acea persoană să construiască în neştire la asemenea proporţii, să facă tranzacţii de mare amploare financiară, nu vorbim aici despre 30.000 de euro, 50.000 de euro, 65.000 de euro cât este plafonul astăzi în Codul fiscal, deci nu discutăm despre aceste sume, discutăm despre ordinul aproape a milioanelor de euro sau sutelor de mii de euro, ca să nu exagerez peste măsură. Deci, prin urmare, Curtea de Justiție aici se referă la tipul acesta de persoană care construieşte, care desfăşoară activităţi economice ca persoană fizică într-o logistică de felul acesta şi nu-şi pune problema să-şi interogheze autoritatea fiscală, să-şi clarifice statutul fiscal din perspectiva desfăşurării unei asemenea activităţi. În unele situaţii de speţă noi chiar am făcut probe, adică am încercat să interogăm chiar şi Fiscul dacă au fost persoane care s-au adresat Fiscului pentru a-şi clarifica situaţia lor fiscală, având în vedere aceste activităţi economice. Deci cred că CJUE a avut în vedere şi această situaţie şi acest fenomen economic în contrapondere cu cel legislativ şi, dacă vreţi, cu practica regretabilă la acea vreme illo tempore a administraţiei fiscale care nu a fost proactivă.

Andrei Săvescu: Dacă îmi permiteţi o întrebare, vreţi să spuneţi că instanţele apreciază de la caz la caz dacă subiectul impozabil a fost un operator prudent şi avizat, dacă era profesionist sau aprecierea este generală, dacă, de fapt, punctul 53 se referă la fiecare în parte să decidă pe speţă sau, din moment ce există speţa descrisă de domnul avocat Gheorghe Matei şi altele în care poate că au fost câţiva oameni care au fost prudenţi şi avizaţi şi au întrebat cum să procedeze şi în situaţia în care unii au fost prudenţi şi avizaţi, aşa trebuiau să fie toţi, adică punctul 53 este în general sau este pe speţă, cum au interpretat instanţele? Adică se fac probe pe elementul subiectiv, dacă vreţi, la fiecare speţă sau s-a apreciat.

Gheorghe Matei: Vreau să spun că în toate cazurile TVA se datorează, asta a lămurit CJUE. Râmâne în dezbatere dacă se datorează și majorări și penalități.

Andrei Săvescu: Păi da, teza finală de la punctul 53.

Liviu Ungur: Eu cred că ceea ce întrebaţi dumneavoastră cu paragraful 53 are mai degrabă semnificaţia că noi avem deja două paragrafe aici, 47 în oglindă cu 53, 47 se referă în principiu la mecanism, iar 53 se referă, dacă înţeleg eu, la majorări. Eu am spus la fiecare speţă când am analizat de ce este persoană impozabilă, de ce este activitate economică şi am avut în vedere atât elementele factuale ale speţe, cât şi clarificările pe care însăşi CJUE le-a adus în această privinţă, iar lato sensu accesoriile, cred că am răspuns la această chestiune, am făcut această dihotomie, dacă vreţi, între cele două componente ale accesoriilor, majorări de întârziere illo tempore, respectiv dobânzi într-o parte şi penalităţi de întârziere, pe de altă parte. N-am avut în vedere la stabilirea penalităţilor, pentru că dobânzile le-am exclus din start, ele nu sunt sancţiuni fiscale, dacă datorează TVA, datorează şi dobânzi, indiferent de cuantumul lor, dobânzile au alt scop, altă finalitate. Cu privire la penalităţi nu am făcut această analiză, vă mărturisesc, având în vedere raţionamentul Curţii care invită la proporţionalitate, or din punctul meu de vedere personal, 15% matematic calculat, dar nu numai în speţă mea, ci şi în alte speţe în general se circumscriu unui procent de 15%, dacă calculăm penalitatea de întârziere, o izolăm propriu-zis ca atare, ca accesoriu în litigiu, 15% în litigiu raportat la suma în debit nu mi s-a părut că e disproporţionată, iar chestiunea aceasta care ţine de paragraful 53 nu mi s-a părut, cel puţin mie, de analizat în cuantumul penalităţii. Deci nu mi-am pus problema în termenii aceştia că trebuie să elimin penalitatea de 15% numai trimiţând ca argument singular sau decisiv paragraful 53.

Gheorghe Matei: Mă gândesc că aici discutăm într-un fel despre un soi de culpă comună pentru care ar trebui să răspundă şi contribuabilul pentru că şi el are un fel de culpă pentru că nu s-a informat complet cu privire la tranzacţiile pe care le face, dar în ipoteza în care contribuabilul vine şi face demersuri pe lângă administraţia fiscală ca să se clarifice această problemă, credeţi că este şi o hotărâre prin care să nu mai plătească deloc penalităţi? Nu, penalităţi, dobânzi, sunt de acord cu domnul preşedinte că dobânzile sunt datorate în toate ipotezele pentru că în toate ipotezele se datorează TVA şi atunci dobânda având ca scop să repare prejudiciul iese din discuţie. Ce spune CJUE este că nu pot fi aplicate sancţiuni şi rol sancţionatoriu au parţial majorările şi sigur penalitățile.

Liviu Ungur: Curtea de Justiţie nu spune că nu pot fi aplicate penalităţile, ci pot fi aplicate sancţiuni, dar ele să fie proporţionale. Chestiunea antamată aici este din punct de vedere al jurisprudenţei, atât cât o cunosc eu, nu am întâlnit caz practic în care contribuabilul să fi interogat Fiscul cu scopul de a-şi clarifica până la urmă statutul sau din perspectiva legislaţiei fiscale, fie şi aceea specifică TVA-ului. Repet, teoretic ar exista proba.

Gheorghe Matei: Nici eu nu știu un astfel de caz.

Liviu Ungur: Întrebarea dumneavoastră o iau pur teoretic şi din perspectiva faptului că sunt magistrat, e o speculaţie până la urmă şi am luat-o ca atare, cred că penalitatea putea fi discutată şi din altă perspectivă, nu doar din cea strict cu privire la, sau, în fine, proporţionalitatea, analizând-o şi pe această coordonată, cred că ar avea şi un alt câmp de analiză ca să nu o tranşez aici în discuţia noastră, dar vreau să zic că este un element important acesta, dacă nu decisiv chiar.

Andrei Săvescu: Vă mulțumesc foarte mult! Eu m-am lămurit cât se putea lămuri într-o oră și jumătate.

Luisiana Dobrinescu: Am putea să mai discutăm încă nu știu câte ore pentru că avem această infecție a TVA-ului.

Andrei Săvescu: Da, m-a îngrijorat chestiunea asta cu TVA-ul la avocați, mie mi s-a părut foarte simplu, plătim TVA, este simplu.

Luisiana Dobrinescu: Este simplu, dar dacă ne amintim că s-a discutat acum 2 ani și de TVA-ul la drepturile de autor și Directiva spune negru pe alb că cesiunea drepturilor de autor reprezintă prestări de servicii supuse TVA și totuși noi n-am pus întrebarea dacă este cu TVA sau nu.

Gheorghe Matei: Deci vreau să vă spun că m-am judecat patru ani pentru TVA la drepturile de autor ale unui celebru muzician din România, instanța ne-a dat dreptate, hotărârea este definitivă, s-a lămurit povestea.

Andrei Săvescu: Bine, am înțeles, putem continua până târziu în noapte pe o asemenea temă. Vă mulțumesc foarte mult pentru participarea la această dezbatere foarte incitantă și foarte tehnică! Vă mulțumesc în special dumneavoastră, domnule președinte, că ați fost alături de noi cu lămuriri atat de clare în legătură cu elementele de jurisprudență și felul în care spețele aceastea sunt privite de instanțele specializate! Și, nu în ultimul rând, vă mulțumesc dumneavoastră, stimați colegi din fața calculatoarelor, pentru că fără dumneavoastră JURIDICE.ro nu ar fi așa cum este. O seară bună vă dorim!